Резервы под обесценение финансовых вложений формируют организации, имеющие в своем активе ценные бумаги, с целью уточнениях их актуальной стоимости. О том, какими проводками следует отражать формирование и списание резерва, вы узнаете из нашей статьи.
Под обесценением финансовых вложений понимают устойчивое и существенное снижение их стоимости. Для того, чтобы вложения были признаны обесцененными, их текущая рыночная стоимость должна быть ниже тех выгод, которые организация планирует получить от данных вложений.
Пункт 45 ПБУ предусматривает, что по итогам отчетного периода организация, владеющая ценными бумагами (акциями, облигациями и прочее), должна проводить анализ их учетной и рыночной стоимости. Если по итогам анализа было выявлено снижение рыночной стоимости по сравнению с учетными показателями, то их оценку в учете необходимо скорректировать.
Процедура создания резерва под обесценение ценных бумаг подразумевает осуществление операций по отражению корректировки учетной цены акций в соответствии с их рыночной стоимостью. Следует отметить, что резерв создается по некотируемым акциям, а также по тем ценным бумагам, которые имеют котировки на фондовой бирже, а их рыночная стоимость подтверждается публикацией котировок. В зависимости от условий, предусмотренных учетной политикой, анализ рыночной стоимости ценных бумаг и, как следствие, формирование резерва под их обесценение, может проводится как по итогам года, так и в промежуточные отчетные периоды (месяц, квартал).
Для отражения операций по формированию резерва необходимо наличие следующих условий:
- По итогам 2-х последний отчетных периодов стоимость ценных бумаг отражена в учете существенно ниже их рыночной стоимости. Порог существенности определяет сама организация, фиксируя этот показатель в учетной политике.
- По итогам отчетного года показатель рыночной стоимости акции изменялся исключительно в направлении снижения.
- Информация о возможном повышении рыночной стоимости ценных бумаг отсутствует.
Учет резерва под обесценение ценных бумаг
Для отражения обобщенной информации о резерва, которые формирует организация под обесценение финансовых вложений в ценные бумаги, используют . Аналитический учет по данному счету ведется в разрезе каждого сформированного резерва.
Операция по формированию резерва под обесценение вложений отражается записью Дт 91/2 Кт .
Созданный резерв может быть расформирован (списан) при повышении курса зарегистрированных ценных бумаг, а также в случае их продажи. Списание резерва следует отразить проводкой Дт Кт 91/1. Данной проводкой организация подтверждает, что финансовые вложения более не удовлетворяют критерию устойчивого и существенного снижения их стоимости. В случае выбытия финансовых вложений, расчетная стоимость которых была учтена при расчете резерва, сумма резерва отражается в учете финансовых результатов.
Формирование резерва
АО «Фараон» имеет в своем активе 1200 облигаций, учетная цена каждой из них составляет 312 руб. В течение января 2016 года в АО «Фараон» поступала информация о котировках данных акций. При этом средняя цена по акции составляла 275 руб. Согласно учетной политике, порог существенности составляет 5%.
Так как цена облигаций по сделкам (275 руб.) более чем на 5% ниже их учетной стоимости, (312 руб.), бухгалтером АО «Фараон» были сделаны проводки по формированию резерва под обесценение облигаций:
Списание резерва в связи с продажей акций
АО «Гигант» владеет 1420 акциями, первоначальная стоимость каждой из которых составляет 1200 руб. По итогам 2015 года рыночная стоимость каждой акции составляла 900 руб., в связи с чем был сформирован резерв под их обесценение в сумме 426 000 руб. ((1420 шт. * (1200 руб. — 900 руб.). В феврале 2016 года акции были проданы ООО «Фаворит» по цене 980 руб. за штуку, резерв под обесценение акций был списан на основании договора купли-продажи.
Учет резервов под снижение стоимости материальных ценностей.
Учет резервов по сомнительным долгам.
Учет резервов предстоящих расходов и платежей.
Учет средств целевого финансирования.
Учет добавочного капитала.
Учет резервного капитала.
Учет уставного капитала.
Тема 12. Учет капитала и резервов.
Реформация баланса.
Перед составлением бухгалтерской отчетности необходимо провести реформацию баланса. Реформация баланса - определение финансового результата года, путем сопоставления величин полученной годовой прибыли, сумм ее использования в качестве платежей в бюджет и сумм ее использования для других целей.
Перед составлением годовой отчетности необходимо закрыть счет 90, 91 и 99.
Каждый месяц, сопоставляя обороты по счету 90, определяется финансовый результат от обычных видов деятельности. Если оказывалось, что предприятие за месяц получило прибыль, то в учете отразится следующая запись: Дт. 90 Кт. 99., если убыток – Дт. 99 Кт. 90.
В конце года все субсчета, открытые к счету 90, закрывают внутренними записями на субсчет «Прибыль/убыток от продаж»:
Дт. 90/1 Кт. 90/9
Дт. 90/9 Кт. 90/2
Дт. 90/9 Кт. 90/3
Дт. 90/9 Кт. 90/4
Что же касается операционных и внереализационных доходов и расходов, то в течение года они отражались на счете 91. При этом каждый месяц бухгалтер, сопоставляя обороты по этому счету, списывал финансовый результат от данных операций на счет 99. В конце года все субсчета, открытые к счету 91, закрывают внутренними записями на субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»
Контрольные вопросы:
1. Понятие нераспределенной прибыли.
2. Характеристика счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
3. Аналитический учет нераспределенной прибыли.
4. Синтетический учет нераспределенной прибыли.
5. Порядок распределения нераспределенной прибыли.
6. Реформация баланса.
1. Каждая организация независимо от форм собственности должна располагать капиталом, для осуществления своей деятельности. Первоначальным и основным источником формирования имущества предприятия является его уставный капитал. В соответствии с ГК РФ и в зависимости от организационно-правовой формы собственности различают:
ü Уставный капитал – совокупность вкладов учредителей в имущество п/п в денежном выражении при его создании для обеспечения деятельности в размерах, определенных учредительными документами (акционерные общества, ООО).
ü Складочный капитал – (полные товарищества, товарищества не вере (коммандитные товарищества)- товарищества у которых нет устава, имеются только учредительные документы) совокупность долей (вкладов) участников товариществ, для обеспечения его финансово-хозяйственной деятельности (его величина отражается в учредительных документах и может быть изменена по решению учредителей).
ü Уставный фонд – совокупность основных и оборотных средств, безвозмездно выделенных предприятию государством или муниципальными органами (государственные и муниципальные предприятия).
ü Паевой и неделимый фонд – паевые взносы, в виде денежных средств и др. имущества для совместного ведения предпринимательской деятельности (производственные кооперативы, артели).
Таким образом, уставный капитал – это зарегистрированная в учредительский документах величина собственного капитала, внесенная учредителями в виде денежных средств и др. имущества (ОС, НА, ТМЦ, ЦБ) при организации п/п.
В соответствии с нормативными документами уставный капитал оплачивается полностью или частично на момент их государственной регистрации. Перед регистрацией организация открывает специальный накопительный счет в банке, с которого банк до момента государственной регистрации не производит никаких операций. После регистрации накопительный счет преобразуется в расчетный счет. Если в течении года с момента регистрации предприятия его частично оплаченный УК не будет доведен до заявленного, то предприятие обязано зарегистрировать уменьшение УК. Если уменьшенный УК меньше установленной законодательством нижней границы п/п подлежит ликвидации.
Учет УК ведется на пассивном счете 80 «Уставный капитал». По кредиту счета отражается формирование УК, увеличение УК, после внесения соответствующих изменений в учредительный документах. По дебету – уменьшение уставного капитала, после внесения соответствующих изменений в учредительный документах и использование УК при объявлении предприятия банкротом. Сальдо – только кредитовое, показывает размер УК и должно соответствовать размеру УК, зафиксированного в учредительных документах. Аналитический учет по счету 80 ведется по каждому учредителю, по стадиям формирования капитала, по видам акций. Синтетический учет ведется в Ж/О 12
Дт. 75 Кт. 80 – начислен Уставный капитал, отраженный в учредительных документах.
В расчетах с учредителями используется А-П счет 75 «Расчеты с учредителями». К этому счету могут быть открыты два субсчета:
75-1 А «Расчеты по вкладам в Уставный капитал»
75-2 П «Расчеты по выплате доходов».
75-3 А «Расчеты с муниципальным и государственным органом»
Дт. 08 (01,04), 58, 07, 10, 51, 50, 52 Кт. 75/1, 75/3 – поступление вкладов, имущества от государства.
Дт. 83 «добавочный капитал» Кт. 80 – увеличение Уставного капитала за счет средств добавочного капитала
Дт. 84 «Нераспределенная прибыль» К 80 – увеличение Уставного капитала за счет нераспределенной прибыли.
Дт. 80 Кт. 75/1 – уменьшение Уставного капитала на сумму вкладов, возвращенных учредителям.
Дт. 80 Кт. 81 «Собственные акции (доли)» – стоимость аннулированных, выкупленных у акционеров акций.
Дт. 80 Кт. 75/3 – на сумму изъятых у предприятия государством имущества или денежных средств.
Минимальный размер Уставного капитала для ЗАО – 100 МРОТ, ОАО – 1000 МРОТ, согласно ФЗ «Об акционерных обществах»
На день регистрации АО, его Уставный капитал должен быть оплачен не менее чем на 50%. АО может увеличивать или уменьшать Уставный капитал.
Увеличение Уставного капитала за счет:
Дт. 75/1 Кт 80 – выпуск дополнительных или увеличение номинальной стоимости акций
Дт. 83 Кт. 80 – прирост имуществ за счет его переоценки имущества.
Дт. 84 Кт. 80 – нераспределенной прибыли
Уменьшение Уставного капитала за счет:
Дт. 80 Кт. 75/1 – снижение номинальной стоимости акций.
Дт. 81 Кт. 50 – выкупа собственных акций у акционеров
Дт. 81 Кт. 91 – на сумму доходов, возникающих при выкупе (если акции выкуплены по цене ниже их номинальной стоимости)
Дт. 91 Кт. 81 – на сумму расходов при выкупе (если акции выкуплены по цене выше их номинальной стоимости)
Дт. 80 Кт. 81 – на сумму выкупленных у акционеров акций.
Дт. 50, 51 Кт. 81 – перепродажа выкупленных акций
Дт. 80 Кт. 81 – аннулированные акции списываются на уменьшение Уставного капитала
Дт. 83 Кт. 81 – уменьшение добавочного капитала на разницу в стоимости проданных и аннулированных акций
Дт. 81 Кт. 83 – увеличение добавочного капитала на разницу в стоимости проданных и аннулированных акций
В конце отчетного периода (квартала, года) акционерам (участникам) начисляется доход в виде дивидендов.
Дивиденды выплачиваются при соблюдении следующих условий:
1. Уставный капитал должен быть полностью оплачен.
2. Предприятию необходимо оплатить все свои акции, выкупа которых требуют акционеры
3. На момент выплаты дивидендов у предприятия не должно быть признаков банкротства.
4. Стоимость чистых активов должна быть больше определенного показателя (Уставный капитал + Резервный фонд + суммы образуемой в результате вычитания из номинальной стоимости ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций).
Дт. 84 Кт. 70, 75/2 – начислены дивиденды.
Если акционер - юридическое лицо, то сумма дивидендов облагается налогом на прибыль (15%), уплачивает который источник выплаты дивидендов (т.е. само АО).
Дивиденды перечисляются получателю за минусом налога.
Если акционер – физическое лицо, то уплачивается налог с доходов физических лиц (30%)
Исчисляя этот налог, предприятие должно применить льготу. Сначала вычисляют сумму налога на доходы с физических лиц – сумму дивидендов х 30%; затем определяют сумму налога на прибыль, которую АО уплатило с части прибыли, распределяемой физическому лицу; вычитая из суммы налога на доходы физических лиц часть суммы уплаченного налога на прибыль определяют сколько необходимо удержать с акционера. В большинстве случаев получается отрицательная разница, которая из бюджета не возмещается.
Дт. 70, 75/2 Кт. 68 – удержан налог
Дт.70, 75/2 Кт 50, 51 – выплаты дивидендов
При формировании паевого фонда производственных и потребительских кооперативов делаются след. записи:
Дт. 86 «Целевое финансирование» Кт. 80 – отражена сумма паевого взноса
Дт. 75/1 Кт. 86 «Целевое финансирование» – отражается задолженность членов кооперативов по взносам в паевой фонд.
Дт. 50, 51 Кт. 75/1 – взнос членов кооператива.
При формировании государственных и муниципальных п/п:
Дт. 75/3 Кт. 80 – регистрация УФ
Дт. 08, 07, 06, 10, 41, 50, 51, 52 Кт. 75/3 – вклад в Уставный фонд.
Дт. 84/1 Кт. 80 – увеличение УФ за счет прибыли
Дт. 86 Кт. 80 – увеличение УФ за счет целевого финансирования.
Дт. 75/3 Кт. 91 – изъятия имущества из Уставного фонда.
Дт. 75/3 Кт. 51 – изъятие денежной суммы из Уставного фонда
Одновременно:
Дт. 02, 05, Кт. 01,04 – на сумму накопленной амортизации объектов
Дт. 91/ (субсчет выбытие ОС, НА) Кт. 01, 04 – на остаточную стоимость возвращаемого имущества
Дт. 91Кт. 91/ «сальдо прочих доходов и расходов» – закрытие счетов с перечислением сальдо по назначению
Дт. 91/ «сальдо прочих доходов и расходов» Кт. 99 – списано сальдо по изъятию имущества гос. предприятия
Дт. 80 Кт. 75/3 – закрытие организации.
Начисление доходов в такой организации производится:
Дт. 84 Кт. 75/3 – начисление доходов
Дт. 75/3 Кт. 68 – удержание налога на доход
Дт. 75/3 Кт. 50, 51 – выплата доходов.
Контрольные вопросы:
1. Понятие Уставного капитала.
2. Порядок формирования Уставного капитала.
3. Характеристика счета 80 «Уставный капитал».
4. Аналитический учет Уставного капитала.
5. Синтетический учет Уставного капитала.
6. Характеристика счета 75 «Расчеты с учредителями».
7. Учет расчетов с учредителями.
8. Порядок изменения размера Уставного капитала.
2. Резервный капитал в организации может образовываться в соответствии с законодательством (обязательно ОАО, ЗАО и предприятий с иностранными инвестициями) или в соответствии с учредительными документами и учетной политикой (добровольно).
Резервный капитал создается как гарантия повышения ответственности по обязательствам. Он создается путем отчисления от чистой прибыли. Размер РК определяется уставом АО и должен находится в пределах 15% (п/п с иностранными инвестициями - 25%) Уставного капитала, а размер ежегодных отчислений – не менее 5% годовой чистой прибыли.
Резервный капитал используется на покрытие непредвиденных потерь и убытков за отчетный год, для погашения облигаций АО, для выплаты дивидендов по привилегированным акциям при нехватке прибыли.
Учет Резервного капитала осуществляется на пассивном счете 82 «Резервный капитал». По кредиту счета - образование резервного капитала, по дебету – его использование. Сальдо кредитовое и показывает сумму неиспользованного резервного капитала на начало и конец отчетного периода. Аналитический учет по счету 82 организуется таким образом, чтобы получить информацию по направлениям использования средств. Синтетический учет – в Ж/О 12
Дт. 84 Кт. 82 – отчисления в резервный капитал
Дт.82 Кт. 84 – использование резервного капитала на покрытие убытка.
Дт. 82 Кт. 66,67 «Расчеты по кредитам» – погашение облигаций АО
Дт. 82 Кт. 70, 75/2 – начисление дивидендов по привилегированным акциям.
Дт. 82 Кт. 80 – увеличение Уставного капитала за счет резервного.
Контрольные вопросы:
1. Понятие резервного капитала.
2. Порядок формирования резервного капитала.
3. Характеристика счета 82 «Резервный капитал».
5. Аналитический учет резервного капитала.
6. Синтетический учет резервного капитала.
3. Добавочный капитал в отличии от уставного капитала, не подразделяется на доли, а показывает общую собственность всех участников. Учет добавочного капитала осуществляется на пассивном счете 83 «Добавочный капитал». По кредиту счета отражается прирост стоимости имущества при переоценке, и суммы разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, по дебету – погашение сумм снижения стоимости активов при переоценке, направление средств на увеличение Уставного капитала, распределение сумм между учредителями организации, суммы разницы между продажной и номинальной стоимостью акций. Сальдо кредитовое и показывает наличие добавочного капитала у предприятия.
Аналитический учет ведется по направлению использования средств.
Дт. 01 Кт. 83 – прирост стоимости при переоценке имущества
Дт. 75 Кт. 83 на сумму продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость
Дт. 86 Кт. 83 - на сумму полученного целевого финансирования в виде инвестиционных средств
Дт. 83 Кт. 01, 07, 08 – уценка ОС, оборудования к установке и незавершенного строительства производственного назначения
Дт. 83 Кт. 02 - увеличение амортизации при переоценке
Дт. 83 Кт. 80 – увеличение УК
Дт. 83 Кт 75/3 – уменьшение ДК вследствие изъятия имущества и денежных средств
Дт. 83 Кт. 84 – погашение убытка, выявленного по результатам работы за отчетный год
Дт. 83 Кт. 75/1 – распределение части суммы, учтенной на счете 83 между учредителями.
Контрольные вопросы:
1. Понятие добавочного капитала.
2. Порядок формирования добавочного капитала.
3. Характеристика счета 83 «Добавочный капитал».
5. Аналитический учет добавочного капитала.
6. Синтетический учет добавочного капитала.
4. Целевое финансирование представляет собой средства, предназначенные на финансирование мероприятий целевого назначения (содержание детских культурно-просветительных учреждений, подготовка кадров, научно-исследовательской работы, строительство домов, на покрытие убытков и др.). Источниками формирования целевых фондов выступают бюджетные ассигнования, внебюджетные фонды, взносы родителей, плата за обучение и т.д.
Целевое финансирование может использоваться на следующие цели:
- Финансирование расходов или покрытие убытков,
- Поддержание финансового положения предприятия, пополнения его средств,
- На приобретение активов
К целевому финансированию не относится и на данном счете не отражается:
- получение помощи предоставляемой в виде льгот, в том числе по налогам, налоговых кредитов, каникул и освобождений;
- получение кредитов и иных возвратных средств;
- отражение операций, связанных с управлением государственной собственностью, участием государства в капитале предприятия.
Целевое финансирование отражается в учете при выполнении следующих условий:
- существует достаточная уверенность в том, что условия предоставления помощи будут выполнены;
- существует достаточная уверенность в получении помощи.
Средства целевого финансирования расходуются в строгом соответствии с утвержденной сметой (использование не по назначение – не разрешено).
Исходя из ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи» формируется информация о государственной помощи, предоставленной в форме субвенций, субсидий, бюджетных кредитов, включая предоставление земельных участков, природных ресурсов и др. имущества, и в прочих формах.
Для учета этих средств используется пассивный счет 86 «Целевое финансирование». По кредиту счета – поступление средств, по дебету – их использование. Сальдо кредитовое – показывает остаток неизрасходованных средств на начало и конец периода. Аналитический учет по счету 86 ведется по назначению целевых средств и в разрезе источников их поступления.
Дт. 50, 51, 52 Кт. 86 – поступление средств
Дт. 76 Кт. 86 – начисление взносов родителей на содержание детей в детский учреждениях, плата за обучение.
Дт. 75/3 Кт. 86 – начисление средств целевого назначения унитарной (гос) организации.
Дт. 86 Кт. 50,51,52 – списание средств (оплата по назначению) за счет целевого финансирования.
Дт. 86 Кт. 10,60,70 – списание расходов на оплату выполненных работ, услуг
Дт. 86 Кт. 29 – списание расходов на содержание детский и культурно-просветительных учреждений.
Дт. 86 Кт. 20,26 – направление средств целевого финансирования на содержание некоммерческих организаций.
Дт. 86 Кт. 98 «Доходы будущих периодов» - направлении коммерческой организацией на финансирование расходов бюджетных средств.
Дт. 50,51,52 Кт. 86 – при поступлении безвозмездных средств, имеющих целевой характер (строительство, приобретение объекта)
Дт. 86 Кт. 98/2 «безвозмездное поступление» – отражаются суммы после окончания строительства или ввода в эксплуатацию объекта.
(Дт. 60, 70 Кт.50,51,52 – оплата расходов по строительству или приобретения объектов)
(Дт. 08 Кт. 60. - отражены расходы на капитальное вложение)
Дт. 01 Кт. 08 – одновременно берется на учет объект
Контрольные вопросы:
1. Понятие целевого финансирования.
2. ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи»
3. Характеристика счета 86 «Целевое финансирование».
4. Порядок использования средств целевого финансирования.
5. Аналитический учет целевого финансирования.
6. Синтетический учет целевого финансирования.
5. При работе предприятия может возникнуть необходимость создания резервов для покрытия предстоящих расходов и платежей. Он создается за счет внутренних ресурсов путем включения в затраты производства или в расходы на продажу в отчетном году. Предприятие может создавать резервы на следующие цели:
1. Предстоящую оплату отпусков.
2. Выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, (14, 13 – зарплаты) по итогам работы за год.
3. Ремонт ОС (если предусмотрено учетной политикой)
4. На предстоящие природоохранные мероприятия.
5. Гарантий ремонт, гарантийное обслуживание и др.
Для учета этих резервов используют пассивный счет 96 «Резервы предстоящих расходов». По кредиту – ежемесячными отчислениями накапливаются средства для определенных целей, по дебету – отражаются фактические расходы и платежи, при наступлении срока на указанные цели. Сальдо кредитовое и показывает начисленный резерв, который будет расходоваться в будущих периодах (как правило, сальдо на конец года не имеет).
Аналитический учет ведется по отдельным резервам.
Дт. 08,20,25,26,44 Кт. 96 – образование резерва.
Дт. 96 Кт. 10,21,23,51, - использование резерва.
Некоторые резервы (на оплату отпусков, на ремонт ОС) могут иметь переходящие остатки на конец года. Поэтому в конце года проверяется правильность их использования в течении года и при необходимости корректируется:
Дт. 96 Кт. 91 – суммы экономии (или излишне образованный резерв) в связи с сокращением объема работы относятся на доходы.
Дт. 20,44, Кт. 96 – при недостаточности суммы резерва производится его доначисление.
Контрольные вопросы:
1. Понятие резерва предстоящих расходов.
2. Порядок формирования резерва предстоящих расходов.
3. Характеристика счета 96 «Резерв предстоящих расходов».
5. Аналитический учет резерва предстоящих расходов.
6. Синтетический учет резерва предстоящих расходов.
6. Резервы по сомнительным долгам создаются за счет доходов предприятия. Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договорами, и не обеспечена соответствующими гарантиями и поручительствами.
Эти резервы, как правило, создаются в течении года после проведения инвентаризации и письменного обоснования (материалы переписки с должниками) дебиторской задолженности. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Если до конца года резерв не будет использован, то он присоединяется к внереализационным доходам.
Учет резерва ведется на пассивном счет 63 «Резервы по сомнительным долгам». По кредиту – отражается образование резервов, по дебету - его использование или списание. Сальдо кредитовое и показывает наличие созданного резерва. Аналитический учет ведется по каждому созданному резерву в разрезе должников.
Дт. 91 Кт. 63 – создание резерва (внереализационные расходы)
Дт. 63 Кт.62,76 – списание невостребованных долгов, ранее признанных сомнительными
Дт.63 Кт. 91 – присоединение неиспользованных резервов к доходам.
Дт. 91 Кт. 62 - списание невостребованных долгов, не покрытых за счет резерва.
Для целей налогообложения резервы по сомнительным долгам можно создавать каждый квартал (только те предприятия, которые рассчитывают налог на прибыль методом начисления). Все сомнительные долги делят на три группы в зависимости от того когда истек срок их погашения:
Ø Более чем за 90 дней до начала квартала (года);
Ø В период от 90 до 45 дней до начала квартала (года);
Ø Менее чем за 45 дней до начала квартала (года).
В резерв можно включить всю сумму долгов первой группы и 50% от каждого долга второй группы, долги третей группы в резерв не входят. При этом его общая величина не должна превышать 10 % выручки от реализации продукции (без учета НДС и налога с продаж).
Контрольные вопросы:
1. Понятие резерва по сомнительным долгам.
2. Порядок формирования резерва по сомнительным долгам.
3. Характеристика счета 63 «Резервы по сомнительным долгам».
4. Использование резерва по сомнительным долгам.
5. Аналитический учет резерва по сомнительным долгам.
6. Синтетический учет резерва по сомнительным долгам.
7. Резервы под снижение стоимости МЦ создаются под отклонение стоимости сырья, материалов, топлива и др. ТМЦ, определившихся на счетах бух. Учета, от рыночной стоимости, а также для отклонений стоимости др. средств в обороте (незавершенного производства, ГП, товаров и др.)
Этот резерв создается за счет доходов организации. Учет резерва ведется на пассивном счете 14 «Резервы под снижение стоимости МЦ». По кредиту – образование резерва, по дебиту – восстановление зарезервированной суммы. Сальдо кредитовое и показывает сумму образованного резерва. Аналитический учет ведется по каждому резерву.
Дт. 91 Кт. 14 – образование резерва
Дт. 14 Кт. 91 – восстановление зарезервированной суммы (в начале периода, следующего за отчетным, когда образовывался резерв).
Контрольные вопросы:
1. Понятие резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
2. Порядок формирования резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
3. Характеристика счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».
4. Использование резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
5. Аналитический учет резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
6. Синтетический учет резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
8. Резервы под обесценивание вложений в ценные бумаги создается за счет доходов организации под потенциальное обесценение вложений в ценные бумаги (акции, облигации и др. долговые обязательства). Величина резерва образуется в том случае, когда величина стоимости ценных бумаг нижи их балансовой стоимости. Учет резерва ведется на пассивном счете 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги». По кредиту- образование резерва, по дебиту- использование резерва по назначению. Сальдо кредитовое и показывает наличие резерва у предприятия. Аналитический учет ведется по каждому резерву. Синтетический учет следует вести по двум субсчетам:
59-1 –«Резерв под обесценение вложений в долгосрочные ценные бумаги»
59-2 –«Резерв под обесценение вложений в краткосрочные ценные бумаги»
Такое деление позволяет распределять резервы между статьями долгосрочных и краткосрочных вложений в годовом бухгалтерском балансе.
Дт. 91 Кт. 59 – образование резерва
Дт.59 Кт. 91 - списание резерва на доходы при повышении рыночной стоимости ценных бумаг.
Дт. 59 Кт. 58 – использование резерва при снижении рыночной стоимости ценных бумаг.
Контрольные вопросы:
1. Понятие резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.
2. Порядок формирования резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.
3. Характеристика счета 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги».
4. Использование резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.
5. Аналитический учет резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.
6. Синтетический учет резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.
Финансовые операции с ценными бумагами относятся к числу наиболее рискованному вложению средств. Падение стоимости финансовых вложений организаций может происходить вследствие снижения приносимого ими дохода и из-за спекуляций на рынке ценных бумаг. Именно поэтому организации, вкладывающие средства в ценные бумаги, сознательно допускают риск убытков.
Потери от обесценения финансовых вложений заметно влияют на финансовые результаты деятельности организации. Падение стоимости финансовых вложений не признается в учете до момента их списания с баланса; исключение составляют ценные бумаги, котирующиеся на фондовых рынках - несмотря на долгосрочный характер, они представляют достаточно ликвидные средства .
Под обесценение вложений в ценные бумаги в бухгалтерском учете предусмотрено создание резервов. При этом начисление резервов относится на увеличение внереализационных расходов. Резервы ежегодно пересматриваются и сторнируются в части их неиспользованной суммы. Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги выполняют две функции:
Формируют балансовую стоимость финансовых вложений в ценные бумаги на основе их учетной стоимости;
Обеспечивают покрытие возможного убытка от негативного развития ситуации с ценными бумагами на фондовом рынке .
Финансовые вложения в акции и иные ценные бумаги, котирующиеся (обращающиеся) на бирже или на специальных аукционах, котировка которых регулярно публикуется, при составлении годового бухгалтерского баланса организации отражают по рыночной стоимости, если она ниже балансовой стоимости.
Обращающимися на организованном рынке ценных бумаг согласно п. 43 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ признаются государственные облигации Российской Федерации и субъектов Российской Федерации, облигации органов местного самоуправления, акции и облигации предприятий, допущенные к обращению на организованном рынке ценных бумаг организатором торговли, имеющим лицензию в соответствии с законодательством Российской Федерации о ценных бумагах, по которым рассчитаны рыночные цены .
Рыночная цена рассчитывается организатором торговли в порядке, установленном распоряжением ФКЦБ России от 05.10.98 № 1087-р "Об утверждении порядка расчета рыночной цены эмиссионных ценных бумаг, допущенных к обращению на фондовой бирже или через организатора торговли на рынке ценных бумаг, и установлении предельной границы колебаний рыночной цены". В случае если сделка с облигациями и акциями, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, совершена вне организованного рынка, рыночную цену определяют на основании данных организатора торговли на день совершения сделки .
Раскрытие информации о рыночной цене, рассчитываемой организаторами торговли в установленном порядке, осуществляется ими в соответствии с требованиями федерального органа, регулирующего их деятельность. Информация о рыночной цене публикуется хотя бы в одном из общероссийских изданий или сообщается официальным организатором торговли по требованиям участников рынка ценных бумаг.
Как было отмечено, ценные бумаги, имеющие регулярно публикуемые рыночные котировки, в балансе на конец года, а у профессиональных участников рынка ценных бумаг - на конец квартала, должны быть отражены в бухгалтерском учете по рыночной цене. Если рыночные цены ниже балансовой стоимости, то организация может создавать резерв под обесценение вложений в ценные бумаги .
Резерв создают в конце отчетного года за счет финансовых результатов у коммерческой организации или увеличения расходов у некоммерческой организации. У профессиональных участников рынка ценных бумаг резерв создается на конец каждого квартала. Если рыночная цена выше балансовой, резерв создавать не надо. Величину резерва определяют по каждому виду ценных бумаг, котирующихся на бирже или на специальных аукционах, котировка которых регулярно публикуется .
Формирование резерва отражают в бухгалтерском учете проводкой:
Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы"
Кредит счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»:
создан резерв на сумму снижения рыночной стоимости ценных бумаг относительно балансовой.
Пример: ООО «Кристалл» в I квартале 2008 г. приобрела ценные бумаги других организаций, котирующиеся на бирже или на специальных аукционах, котировка которых регулярно публикуется.
В конце года рыночная стоимость купленных ценных бумаг по сравнению с их балансовой стоимостью снизилась на 1000 руб. Организация перед составлением годового отчета создала резерв под обесценение ценных бумаг в размере 1000 руб.
Организация в бухгалтерском учете сделает запись:
Д-т 91 К-т 59 - 1000 руб. - создан резерв под обесценение вложений в ценные бумаги.
Резерв создают под обесценение ценных бумаг, рассматриваемых в качестве финансовых вложений, поэтому по собственным акциям, выкупленным у акционеров, относящимся к указанным вложениям, также создается резерв под их обесценение.
Профессиональные участники рынка ценных бумаг отражают в квартальной и годовой бухгалтерской отчетности ценные бумаги других организаций, приобретенные как для собственных нужд, так и для перепродажи, котировки которых регулярно публикуются, по рыночной цене, если она ниже балансовой стоимости. Если по одной и той же ценной бумаге на дату составления бухгалтерской отчетности сделки совершались через двух или более организаторов торговли, то профессиональные участники вправе самостоятельно выбрать курс ценной бумаги для отражения стоимости собственных вложений .
Если до конца года, следующего за годом создания резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы при составлении бухгалтерского баланса присоединяют к финансовым результатам организации соответствующего года, а затем, если ценные бумаги остались котирующимися, резерв создают заново в соответствии с рыночной стоимостью ценных бумаг по состоянию на 31 декабря. Списание резерва производится проводкой:
Дебет счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений
Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Аналитический учет по счету 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" ведется по каждому резерву .
Для целей налогообложения прибыли суммы резервов под обесценение вложений в ценные бумаги не учитываются, т.е. они не уменьшают величину налогооблагаемой прибыли. Поэтому в расчете величины налогооблагаемой прибыли исходная сумма прибыли, сформировавшаяся в бухгалтерском учете, корректируется (увеличивается) на суммы начисленных резервов. Отсутствие созданного на конец года резерва под обесценение вложений в ценные бумаги (при наличии их на балансе организации) свидетельствует о завышенной оценке финансовых вложений и финансового результата .
Согласно ст. 270 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм отчислений в резервы под обесценение вложений в ценные бумаги, создаваемые организациями в соответствии с законодательством Российской Федерации, за исключением сумм отчислений в резервы под обесценение ценных бумаг, производимых профессиональными участниками рынка ценных бумаг в соответствии со ст. 300 НК РФ .
В соответствии со ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг (за исключением резервов, на создание которых в соответствии со ст. 300 НК РФ ранее уменьшали налоговую базу) .
Каким образом формируется резерв под обесценение ценных бумаг в бухгалтерском и налоговом учете?
Каким образом формируется резерв под обесценение ценных бумаг в бухгалтерском и налоговом учете?
1 Обесценением финансовых вложений, в том числе ценных бумаг, признается устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым неопределяется их текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности (п. 37 ПБУ 19/02). Устойчивое снижение стоимости ценных бумаг характеризуется одновременным наличием следующих условий:
На отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;
В течение отчетного года их расчетная стоимость существенно изменялась, причем исключительно в направлении ее уменьшения;
На отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных ценных бумаг.
Организацией самостоятельно определяется расчетная величина стоимости ценных бумаг, равная разнице между их учетной стоимостью (стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете) и суммой такого снижения (обесценением).
Примерами ситуаций, в которых может произойти обесценение финансовых вложений, являются:
Появление у организации (эмитента ценных бумаг, имеющихся в собственности у организации), либо у ее должника по договору займа признаков банкротства либо объявление его банкротом;
Совершение на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене существенно ниже их учетной стоимости;
Отсутствие или существенное снижение поступлений от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений в будущем и т. п.
В случае возникновения ситуации, в которой может произойти обесценение ценных бумаг, организация должна осуществить проверку наличия условий устойчивого снижения их стоимости.
Если такая проверка подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости ценных бумаг, организация образует резерв под их обесценение на величину разницы между учетной и расчетной стоимостью таких ценных бумаг.
Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, образуется за счет финансовых результатов (в составе операционных расходов). На сумму создаваемых резервов делается запись по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». В бухгалтерской отчетности стоимость таких финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценение.
Проверка на обесценивание проводится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года (при наличии признаков обесценения). Организация имеет право производить указанную проверку и на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности. Необходимо обеспечить подтверждение результатов указанной проверки.
Если по результатам проверки на обесценение выявляется дальнейшее снижение расчетной стоимости ценных бумаг, то сумма ранее созданного резерва корректируется в сторону его увеличения и уменьшения финансового результата (в составе операционных расходов).
Если по результатам проверки на обесценение ценных бумаг выявляется повышение их расчетной стоимости , то сумма ранее созданного резерва корректируется в сторону его уменьшения и увеличения финансового результата (в составе операционных доходов).
Если на основе имеющейся информации организация делает вывод о том, что финансовое вложение более не удовлетворяет критериям устойчивого существенного снижения стоимости, а также при выбытии ценных бумаг, расчетная стоимость которых вошла в расчет резерва, сумма ранее созданного резерва по указанным ценным бумагам относится на финансовые результаты (в составе операционных доходов) в конце года или того отчетного периода, когда произошло выбытие указанных финансовых вложений.
Пример 1
В 2004 году 000 «Север» приобрело акции ОАО «Юг» за 150 000 руб. (150 акций номиналом 1000 руб. каждая), которые не обращаются на организованном рынке ценных бумаг.
По состоянию на 31 декабря 2004 г. организация провела проверку на обесценение ценных бумаг, которая подтвердила устойчивое снижение их стоимости и выявила признаки банкротства ОАО «Юг». По результатам проверки 000 «Север» рассчитало, что стоимость ценных бумаг снизилась на 20%, в связи с чем был образован резерв под их обесценение в размере 30 000 руб.
В апреле 2005 г. 000 «Север» продало 30 акций ОАО «Юг», а в октябре — оставшиеся 120 акций. Всеакции были проданы по номиналу.
Отражение операций в бухгалтерском учете:
Д-т сч. 76 К-т сч. 51 — 150 000 руб. — отражено перечисление денежных средств в оплату ценных бумаг
Д-тсч. 58-1 К-тсч. 76 — 150 000 руб. — ценные бумаги приняты к учету после получения документов о переходе права собственности
Д-т сч. 91-2 К-т сч. 59 — 30 000 руб. — отражено создание резерва под обесценение вложений в ценные бумаги
Д-т сч. 62 К-т сч. 91-1 — 30 000 руб. — отражен доход от продажи части акций в апреле 2005 г.
Д-т сч. 91-2 К-т сч. 58-1 — 30 000 руб. — отражено списание стоимости проданных в апреле акций
Д-т сч. 59 К-т сч. 91-1 — 6000 руб. — отражено уменьшение резерва под обесценение вложений в ценные бумаги на 20% в связи с продажей соответствующего количества акций
Д-т сч. 62 К-т сч. 91-1 — 120 000 руб. — отражен доход от продажи части акций в октябре 2005 г.
Д-т сч. 91-2 К-т сч. 58-1 — 120 000 руб. — отражено списание стоимости проданных в октябре акций
Д-т сч. 59 К-т сч. 91-1 — 24 000 руб. — отражено списание резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.
2 Что касается ценных бумаг, по которым определяется текущая рыночная стоимость, то формирование резерва под их обесценение ПБУ 19/02 не предусмотрено .
В налоговом учете согласно п. 10 ст. 270 НК РФ сумма созданного резерва под обесценение вложений в ценные бумаги относится к расходам, не учитываемым в целях обложения налогом на прибыль , за исключением сумм отчислений в резервы под обесценение ценных бумаг, производимых профессиональными участниками рынка ценных бумаг в соответствии со ст. 300 НК РФ.
Сумма восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг (за исключением резервов, расходы на создание которых согласно ст. 300 НК РФ ранее уменьшали налоговую базу) также не учитывается при определении базы по налогу на прибыль (подп. 25 п. 1 ст. 251НК РФ).
Таким образом, при создании резервов под обесценение ценных бумаг по расходам (доходам), формирующим финансовый результат в бухгалтерском учете в составе операционных расходов (доходов) и не принимаемым к учету в целях исчисления налога на прибыль, возникают постоянные разницы
В соответствии со ст. 300 НК РФ только профессиональные участники рынка ценных бумаг , осуществляющие дилерскую деятельность, в случае если они определяют доходы и расходы по методу начисления, вправе относить на расходы в целях налогообложения отчисления в резервы под обесценение эмиссионных ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке.
Профессиональный участник рынка ценных бумаг — это юридическое лицо, которое осуществляет профессиональную деятельность на рынке ценных бумаг (ст. 2 Закона от 22 апреля 1996 г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»). В контексте указанного Закона под профессиональной деятельностью понимаются:
Брокерская деятельность;
Дилерская деятельность;
Депозитарная деятельность;
Деятельность по управлению ценными бумагами;
Деятельность по определению взаимных обязательств (клиринг);
Деятельность по ведению реестра владельцевценных бумаг;
Деятельность по организации торговли на рынкеценных бумаг.
Все виды профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг осуществляются на основании специального разрешения — лицензии (ст. 39 Закона № 39-ФЗ).Владельцев ценных бумаг, непосредственно не осуществляющих профессиональную деятельность на рынке (не имеющих соответствующую лицензию), принято называть непрофессиональными участниками рынка ценных бумаг.
Профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность, в случае если они определяют доходы и расходы по методу начисления, создают резервы по состоянию на конец отчетного (налогового) периода в размере превышения цен приобретения эмиссионных ценных бумаг, то есть по акциям, облигациям и опционам эмитента, которые обращаются на организованном рынке ценных бумаг, над их рыночной котировкой (расчетная величина резерва). При этом резервы создаются (корректируются) применительно к каждому выпуску ценных бумаг независимо от изменения стоимости ценных бумаг других выпусков.
Суммы восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг, отчисления на создание (корректировку) которых ранее были учтены при определении налоговой базы, признаются доходом профессиональных участников рынка ценных бумаг.
При подтверждении существенного снижения стоимости финвложений, компанией создается резерв под обесценение финансовых вложений (п. 38 ПБУ 19/02). Какими проводками оформляется подобная операция? Как отражается величина резерва в балансе? Обо всем по порядку.
Что такое – резерв под обесценение финвложений
Условия для отнесения различных активов предприятия к финансовым вложениям обозначены в п. 2 ПБУ 19/02. В соответствии с законодательными нормами, это ценные бумаги (муниципальные и государственные); сторонние ценные бумаги, включая долговые; выданные займы; вклады в уставные капиталы, кроме собственных; депозиты; приобретенные по переуступке дебиторские долги и пр. (п. 3 ПБУ).
Обесценение финвложений происходит в том случае, когда наблюдается устойчивое и значительное понижение их первоначальной стоимости. Иными словами, если по финвложениям не определяется текущая рыночная цена, а предполагаемая экономическая выгода от использования актива в обычных условиях падает, говорят об обесценении объекта. При этом одновременно должны соблюдаться следующие условия:
- Величина учетной стоимости на текущую и прошлую отчетные даты выше рыночной.
- За отчетный период наблюдается значительное уменьшение расчетной стоимости.
- На отчетную дату признаки того, что высока вероятность существенного роста расчетной цены отсутствуют.
Обесценение объектов возможно, к примеру, при объявлении эмитента ценных бумаг банкротом. При появлении соответствующих признаков предприятие обязано проверить наличие снижения стоимости финвложений. Мероприятие проводится в отношении тех вложений, по которым имеются признаки обесценения. Если итоги проверки окажутся положительными, то есть подтвердится устойчивое падение стоимости активов, следует создать резерв на разницу между учетной и расчетной стоимостью объекта.
Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги – бухучет
В учете предприятия образование резерва отображается по сч. 59 с одноименным названием. Этот счет является пассивным: с увеличением – по кредиту, уменьшением – по дебету. Аналитика ведется по видам резервов и срокам – кратко- и долгосрочные. Корреспонденция сч. 59 выполняется со сч. 91:
- Создан резерв под обесценение финансовых вложений – проводка Д 91.2 К 59.
- Списан в учете резерв под обесценение вложений – Д 59 К 91.1.
Резервы под обесценение финансовых вложений в балансе отражаются не напрямую, а через уменьшение учетной стоимости объектов по стр. 1170. Если фирма создает резервы, в дальнейшем необходимо проводить ежегодную проверку на наличие признаков обесценения. Дата проверки – 31 декабря или же по состоянию на формирование промежуточной бухотчетности. Результаты мероприятия должны быть подтверждены документально.
В случае, когда проверка подтвердила последующее снижение рыночной цены, величина уже образованного резерва корректируется путем увеличения. Если же цена выросла, резерв уменьшается. Соответствующим способом изменяются финрезультаты предприятия (п. 39 ПБУ). При выбытии актива в ходе его реализации сумма резерва относится к прочим доходам (п. 40).